„Zakonom o računovodstvu („Sl. glasnik RS“, br. 73/2019 – dalje: Zakon), koji je stupio na snagu 1. januara 2020. godine, uređuju se obveznici primene tog zakona, razvrstavanje pravnih lica i preduzetnika, organizacija računovodstva, računovodstvene isprave i vrste poslovnih knjiga, uslovi i način vođenja poslovnih knjiga, Registar pružalaca računovodstvenih usluga, priznavanje i vrednovanje pozicija u finansijskim izveštajima, sastavljanje, dostavljanje i javno objavljivanje finansijskih izveštaja, godišnjeg izveštaja o poslovanju, izveštaja o korporativnom upravljanju, izveštaji o plaćanjima autoritetima vlasti i nefinansijsko izveštavanje, Registar finansijskih izveštaja, Nacionalna komisija za računovodstvo i nadzor nad sprovođenjem odredbi tog zakona.

Odredbama člana 5. Zakona propisano je da su pravna lica i preduzetnici dužni da vođenje poslovnih knjiga, priznavanje i vrednovanje imovine i obaveza, prihoda i rashoda, sastavljanje, prikazivanje, dostavljanje i obelodanjivanje informacija u finansijskim izveštajima vrše u skladu sa tim zakonom.

Od veličine pravnog lica (mikro, mala, srednja i velika), zavisi i regulativa koju isto primenjuje (MSFI, MSFI za MSP ili podzakonski akt koji donosi ministar nadležan za poslove finansija, a koji se zasniva na opštim računovodstvenim načelima). Opšta računovodstvena načela definisana su članom 23. Zakona i, pored ostalog, uključuju sledeće: iznosi priznati u Bilansu stanja i Bilansu uspeha izračunavaju se na obračunskoj osnovi korišćenjem načela uzročnosti prihoda i rashoda, i u obzir se uzimaju svi prihodi i rashodi koji se odnose na poslovnu godinu bez obzira na datum njihove naplate, odnosno isplate. Zakonom je, počev od sastavljanja finansijskih izveštaja za 2020. godinu, omogućeno svim pravnim licima (uključujući mikro i mala pravna lica) da primenjuju MSFI, s tim što u tom slučaju moraju primenjivati ovu računovodstvenu regulativu u kontinuitetu najmanje 5 godina.

Što se odmeravanja prihoda tiče, ukazujemo na primenu relevantnih Međunarodnih standarda finansijskog izveštavanja i to: MRS 18 – Prihodi („Sl. glasnik RS“, br. 35/2014 – dalje: MRS 18) (u primeni prilikom sastavljanja finansijskih izveštaja za 2019. godinu) i MSFI 15 – Prihodi od ugovora sa kupcima („Sl. glasnik RS“, br. 92/2019 – dalje: MSFI 15) (u primeni počev od sastavljanja finansijskih izveštaja za 2020. godinu).

Kad je reč o primeni MSFI za MSP, relevantan je paragraf 23.3 kojim je propisano sledeće: Entitet treba da odmerava prihod po fer vrednosti primljenih ili potraživanih naknada. Fer vrednost primljenih ili potraživanih naknada uzima u obzir iznos svih trgovinskih diskonta, diskonta za promptno izmirenje i količinskih rabata koje dozvoli entitet.

Zahtev za odmeravanje prihoda u okviru MSFI za MSP praktično je identičan zahtevima za odmeravanjem prihoda koji su definisani u okviru MSFI (bilo da je u pitanju MRS 18 ili MSFI 15). Npr. MSFI 15 definiše da ako naknada koja je obećana u ugovoru obuhvata promenljiv iznos, entitet treba da proceni iznos naknade na koju će entitet imati pravo u zamenu za prenos obećana dobra ili usluge kupcu, Iznos naknade može da se menja zbog popusta, rabata, povraćaja, kredita, sniženja, podsticaja, bonus, penala i slično. Obećana naknada može da varira ako pravo entiteta na naknadu zavisi od toga da li će se desiti neki budući događaj ili neće, npr. iznos naknade će biti promenljiv ako se proizvod prodaje sa pravom povraćaja ili ako je obećana fiksna naknada kao bonus za ostvarivanje određenog rezultata.

Sva pravna lica koja primenjuju bilo MSFI ili MSFI za MSP moraju da odmere vrednost potraživanja po fer vrednosti (odnosno po očekivanoj vrednosti potraživanja koja će se naplatiti od kupaca) i da tako utvrđenu fer vrednost iskažu u finansijskom izveštaju za poslovnu godinu u kojoj je prihod nastao.

Imajući u vidu navedeno, mišljenja smo da prihod koji je utvrđen na taj način i koji uključuje umanjenje po osnovu obračunatih rabata kupcima (uz prethodno izvršenu procenu i korekciju prihoda na datum bilansa po tom osnovu) u skladu sa zahtevima MSFI i MSFI za MSP, svakako treba da bude evidentiran u poslovnim knjigama i iskazan u finansijskim izveštajima pravnog lica.

Ističemo da je, saglasno članu 43. stav 2. Zakona, za istinito i pošteno prikazivanje redovnog godišnjeg finansijskog izveštaja i godišnjeg izveštaja o poslovanju, odnosno konsolidovanog godišnjeg finansijskog izveštaja i konsolidovanog godišnjeg izveštaja o poslovanju pravnog lica propisana kolektivna odgovornost (zakonskog zastupnika, organa upravljanja, nadzornog organa i lica koje sastavlja finansijske izveštaje), odnosno privredno društvo je u obavezi da sastavi finansijske izveštaje u skladu sa regulativom koju primenjuje, dok je, krajnja odgovornost revizora (ukoliko je društvo obveznik revizije) da potvrdi, odnosno izrazi mišljenje o usklađenosti finansijskih izveštaja sa tom regulativom.

Pored navedenog, sa aspekta Zakona o porezu na dobit pravnih lica („Sl. glasnik RS“, br. 25/2001, 80/2002, 80/2002 – dr. zakon, 43/2003, 84/2004, 18/2010, 101/2011, 119/2012, 47/2013, 108/2013, 68/2014 – dr. zakon, 142/2014, 91/2015 – autentično tumačenje, 112/2015, 113/2017, 95/2018 i 86/2019 – dalje: Zakon), dajemo sledeće mišljenje:

Odredbom člana 6. st. 1. i 2. Zakona propisano je da je osnovica poreza na dobit pravnih lica oporeziva dobit, a oporeziva dobit utvrđuje se u poreskom bilansu usklađivanjem dobiti obveznika iskazane u bilansu uspeha, koji je sačinjen u skladu sa MRS, odnosno MSFI, odnosno MSFI za MSP i propisima kojima se uređuje računovodstvo, na način utvrđen tim zakonom.

U smislu odredbe člana 23. stav 1. Zakona, za utvrđivanje oporezive dobiti priznaju se prihodi u iznosima utvrđenim u bilansu uspeha koji je sačinjen u skladu sa MRS, odnosno MSFI, odnosno MSFI za MSP i propisima kojima se uređuje računovodstvo, osim prihoda za koje je tim zakonom propisan drugi način utvrđivanja.

U konkretnom slučaju, rezidentni obveznik i druga (rezidentna) privredna društva (čiji je osnivač obveznik), koja su, shodno propisima o računovodstvu razvrstana kao velika, srednja ili mala pravna lica, zaključili su ugovore o prodaji robe ili usluga kupcima, pri čemu neki od obveznika primenjuju MSFI, a neki MSFI za MSP. Predmetnim ugovorima je predviđeno da obveznici (kao prodavci) odobravaju kupcima različite vrste rabata, ukoliko se ispune uslovi utvrđeni ugovorom.

Saglasno navedenim odredbama Zakona, obveznik je dužan da u poreskom periodu za koji utvrđuje oporezivu dobit u istu uključi prihode koji su, kao takvi, iskazani u bilansu uspeha koji je sačinjen za isti period, i to u skladu sa MRS, odnosno MSFI i MSFI za MSP, kao i propisima kojima se uređuje računovodstvo, osim prihoda za koje je tim zakonom propisan drugi način utvrđivanja. Prema tome, prihod od prodaje robe sa rabatom, koji je utvrđen i iskazan u bilansu uspeha u skladu sa relevantnim MRS, odnosno MSFI, odnosno MSFI za MSP i propisima o računovodstvu, priznaje se u poreskom bilansu, u skladu sa članom 23. Zakona.“